税务行政强制相关问题的理解与实务(一）

发布时间：2020-04-08来源：惠博律师事务所

税务行政强制相关问题的理解与实务

   四川惠博律师事务所    田 刚

行政强制属于行政行为的一个种类，2011年全国人大常委会通过《行政强制法》之前，我国对“行政强制”没有统一的法律规范。《行政强制法》的制定和实施，标志着我国的行政强制立法从分散型走向统一型，从零乱走向规范，由此确立的我国的行政强制法律制度及其实践，也从感性走向理性。《税收征管法》等部门法对税务行政强制规定与《行政强制法》的规定是特殊与普通的关系，税务行政强制的理论研究与实践探索缺乏广度和深度，有些规定意思表述不清楚，内容不具体、分散，使用术语不一致，甚至出现矛盾等问题。实务中，税务行政强制的一些相关问题较难把握，甚至造成困惑。鉴此，为厘清税收强制相关问题，本文将税收行政强制涉及的主要问题进行梳理，以供参考。

一、税收保全措施实务

（一）税收保全的含义

税收保全即税收保全措施，是指税务机关在规定的纳税期之前，对有逃避纳税义务的纳税人，限制其处理可用作缴纳税款的存款、商品、货物等财产的一种行政强制措施，其目的是预防纳税人逃避税款缴纳义务，防止以后税款的征收不能保证或难以保证，以保证国家税款的及时、足额入库。

税收保全措施不完全等同于税务强制措施，但是主要的 税务强制措施，也属于行政强制措施之类。税务强制措施除税收保全措施之外，还包括限制出境等措施。

（二）税收保全的对象

1.简易税收保全措施（《税收征管法》第37条）适用对象是未按照规定办理税务登记的从事生产、经营的纳税人以及临时从事经营的纳税人；

2.一般税收保全（《税收征管法》第38条）和特殊税收保全（《税收征管法》第55条）是已办理税务登记的从事生产、经营的纳税人。

（三）税款所属期含义

1.简易税收保全措施的税款是纳税人开始生产、经营以来至税务机关检查前所有应纳税款；

2.一般税收保全措施的税款是当期发生的税款；

3.特殊税收保全措施的税款是以前纳税期的税款。

（四）税收保全执行对象

1.简易税收保全措施所执行的对象是纳税人的商品、货物。

2.一般和特殊税收保全执行的对象为两种：纳税人在开户银行或者其他金融机构的存款；纳税人的商品、货物或者其他财产。

（五）税收保全的手段

1.简易税收保全措施只有一种手段：扣押纳税人的商品、货物。

2.一般和特殊税收保全采取的手段有两种：冻结纳税人的存款；扣押纳税人的商品、货物或其他财产。

（六）税收保全批准权限

1.简易税收保全措施，没有规定批准权限，只要是《税收征管法》中规定的税务机关，就有权实施。

2.一般和特殊税收保全有“经县以上税务局(分局)局长批准”的限制条件。

（七）责令缴纳期限

1.简易税收保全措施没有规定期限，应为当场缴纳。

2.一般税收保全措施的期限为最长不超过15日。

3.特殊税收保全措施的期限一般不超过6 个月，超过期限的，应自动解除税收保全措施。

（九）税收保全的条件

1.税务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务的，可在规定的纳税期之前，责令限期缴纳应纳税款；

2.税务机关在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财物或应纳税收入的迹象的，可以责成纳税人提供纳税担保；

3.纳税人不能提供担保；

4.经县以上税务局（分局）局长批准。

二、税收强制执行实务

（一）税收行政强制执行的含义

指从事生产，经营的纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款，纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款，由税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，经县以上税务局(分局) 局长批准，税务机关可以书面通知其开户银行或者其他金融机构，从其存款中扣缴税款，或者扣押、查封、拍卖或者变卖纳税人财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。

（二）税收行政强制执行适用范围

税收强制执行措施的适用范围是从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人、纳税担保人，不包括非从事生产经营的纳税人。

（三）税收行政强制执行适用的前提条件

从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人未按规定的期限缴纳税款或者解缴税款、纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款。此外，对已采取税收保全措施的纳税人，限期内仍未履行纳税义务的。

（四）税收行政强制执行注意事项

1.采取强制执行措施必须坚持告诫在先、执行在后的原则；

2.强制执行必须发生在限期缴纳期满之后；

3.采取强制执行前，应当依法报经县以上税务局（分局）局长批准；

4.采取强制执行措施时，对从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人、纳税担保人未缴纳的滞纳金同时强制执行；

5.扣押、查封、拍卖或者变卖等行为具有连续性；

6.个人及其抚养家属维持生活必需的住房和用品不在强制执行的范围内；

7.税务机关将扣押、查封的商品、货物或者其他财产变价抵缴税款时，应当交由依法成立的拍卖机构拍卖。

（五）税收行政强制执行措施的形式

1.书面通知其开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款；

2.扣押、查封、依法拍卖或者变卖其价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。

（六）税收行政强制执行适用对象

适用对象既包括纳税人，又包括扣缴义务人、纳税担保人及其他当事人。

1.从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人

（1）从事生产、经营的纳税人。有两种情况：一是未按规定期限缴纳税款的（《税收征管法》第40条）；二是在税务机关依法进行检查时，有逃避纳税义务行为，并有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税收入的迹象的（《税收征管法》第55条）。

2.未按照规定期限解缴税款的从事生产、经营的扣缴义务人（《税收征管法》第40条）。

3.未按照规定期限缴纳所担保税款的纳税担保人（《税收征管法》第40条）。

（七）税收行政强制执行的实施范围

税务机关对应纳税款、滞纳金、罚款都可以实施强制执行措施，但执行的程序和时限有所不同。强制执行措施无论在征收管理阶段还是在检查阶段实施，都是对已超过纳税期的税款进行追缴，因此，都是税款与滞纳金一同执行。而对罚款的强制追缴必须等复议申请期和起诉期满后才能执行。

三、税务机关申请法院强制执行

（一）税务机关申请法院强制执行含义

指人民法院对税务机关依法作出的已经发生法律效力的税务处罚决定，在负有义务的当事人不履行其义务时，强制其履行义务的一种行为。注意申请法院强制执行与税务行政强制执行二者之间的区别。

（二）税务机关申请法院强制执行的前提

申请人民法院强制执行的前提是当事人对税务机关的处罚决定逾期不申请行政复议也不向人民法院起诉、又不履行的。

（三）申请法院强制执行的法律依据

《税收征收管理法》第八十八条第三款规定：作出处罚决定的税务机关可以申请人民法院强制执行。

《行政处罚法》第五十一条 当事人逾期不履行行政处罚决定的，作出行政处罚决定的行政机关可以申请人民法院强制执行。

《税务稽查工作规程》第六十四条：申请人民法院强制执行经稽查局所属税务局局长批准。

（四）税务机关申请法院强制执行的条件

1.执行必须有根据，要有法院的判决、裁定或者可以由人民法院执行的其他法律文书;

2.执行根据已发生法律效力，且纳税人拒不履行;

3.已发生法律效力的执行根据必须具有给付的内容，具有可执行性。

（五）法院强制执行的主要措施

1.提取、扣留被执行人的储蓄存款或者劳动收入;

2.查封、扣押、冻结、变卖被执行人财产;

3.强制交付财物或票证;

4.强制执行法律文书指定的行为;

5. 划拨或转交被执行人的存款。